本文作者：胡晓锋

　当受票方已申报抵扣进项税额的增值税专用发票被开票方主管税务机关认定为异常凭证，需要先作进项税额转出处理，如果受票方以“有关认定及协查推送对自己的合法权利产生实质性影响”为由起诉开票方主管税务机关，会是什么结果？

　　下面案例表明：有关行政行为系过程性行为，而行政机关为作出行政行为而实施的过程性行为不属于行政诉讼的受案范围；有关行政行为系过程性行为且针对的并非诉讼方，诉讼方不具有提起本案之诉的原告主体资格。

　　近日，中国裁判文书网上公布一份有关异常扣税凭证争议的行政裁定书，笔者认为其中反映的利害关系理解等问题值得关注。

案例

　　2019年11月13日，某运输公司（以下简称“A公司”）向某商贸公司（以下简称“B公司”）开具10张增值税专用发票，票面金额共计96.25万元。

　　2020年8月，A公司主管税务机关甲税务所经调查发现，A公司抵扣了70份品名为液化气的增值税专用发票，开具了88份品名为运费的增值税专用发票，但既无申报缴纳车辆购置税和车船使用税的记录，也无耗用液化气的车辆。另外，A公司不在注册地办公，约谈不到场，不配合核查。甲税务所认为A公司存在《国家税务总局关于走逃（失联）企业开具增值税专用发票认定处理有关问题的公告》（国家税务总局公告2016年第76号）（以下简称“76号公告”）所列“生产能耗与销售情况严重不符”的情形，涉嫌虚抵进项税，依照有关规定将A公司认定为走逃企业，将其开给B公司的10张增值税专用发票列入异常凭证范围。

　　B公司主管税务机关乙税务所收到甲税务所推送的“将A公司开给B公司的10张发票列入异常凭证范围”的信息后，依照《国家税务总局关于异常增值税扣税凭证管理等有关事项的公告》（国家税务总局公告2019年第38号）（以下简称“38号公告”）关于“增值税一般纳税人取得的增值税专用发票列入异常凭证范围的，尚未申报抵扣增值税进项税额的，暂不允许抵扣。已经申报抵扣增值税进项税额的，除另有规定外，一律作进项税额转出处理”等规定，向B公司发出《税务事项通知书》，要求B公司对从A公司取得的10张发票作进项税额转出处理，并告知其可提出核实申请，对通知书不服可提出行政复议或行政诉讼。

　　B公司以“A公司不是商贸企业，甲税务所将A公司开给B公司的10张发票列为异常凭证于法无据”“将上述发票认定为异常凭证且推送至乙税务所的行政行为，对B公司的合法权利产生了实质性影响”为由，提起诉讼，请求法院判决甲税务所有关行政行为违法。

　　甲税务所在一审中陈述：行政诉讼法第二十五条规定，“行政行为的相对人以及其他与行政行为有利害关系的公民、法人或者其他组织，有权提起诉讼”，而本案中，甲税务所将A公司涉案发票列入异常凭证范围并推送处理的行为，是税务机关的过程性行为和内部行政行为，不是直接针对B公司作出，也不对B公司的权利义务产生最终的约束力和影响。乙税务所经核实允许B公司抵扣涉案发票进项税额，乙税务所的处理才是对B公司产生最终影响的行政行为。因此，B公司不具有提起本案诉讼的原告主体资格，所诉不属于法院的受案范围。另外，关于异常凭证的税收规范性文件适用所有开具增值税专用发票的纳税人，B公司有关运输企业例外的理解是对有关规定的误读。

　　B公司在提起诉讼的同时也向乙税务所提出了核实申请，乙税务所经核实告知B公司自A公司取得的10张发票可以办理增值税进项税额抵扣等涉税事项，B公司将涉案发票用于税额抵扣，但没有撤诉。

法院判决

起诉方在两个问题上存在错误认识

　　一审法院经审理将本案争议归纳为两个问题：一是甲税务所认定涉案增值税专用发票为异常凭证的行为是否属于行政诉讼的受案范围；二是对甲税务所将涉案增值税专用发票列为异常凭证的行为，B公司是否具有提起行政诉讼的主体资格。

　　对于第一问题，法院指出，依据《最高人民法院关于适用<中华人民共和国行政诉讼法>的解释》第一条规定，行政机关为作出行政行为而实施的准备、论证、研究、层报、咨询等过程性行为，不属于人民法院的受案范围。从行政诉权理论看，可诉的行政行为需要具备完整性、终局性。在行政机关作出最终的行政行为之前，行政机关与原告之间的行政法律关系处于不确定状态，法院缺乏进行司法审查的确定对象。本案中，根据76号公告和38号公告规定，将脱离税务机关监管的企业列为走逃（失联）企业，以及将相关异常凭证推送至接受方所在地的税务机关进行处理，对于取得异常凭证的纳税人而言，均属于其主管税务机关作出最终处理决定前的过程性行为。因此，甲税务所将涉案发票列为异常凭证并将有关信息推送至乙税务所的行为系过程性行为，不属于行政诉讼的受案范围。

　　对于第二个问题，法院指出，行政诉讼法律上的利害关系，是指公民、法人或其他组织的合法权益受到行政行为法律上的实质影响，只有行政行为对利害关系人的合法权益产生实质影响，利害关系人才可对行政行为提起行政诉讼。本案中，甲税务所将涉案发票认定为异常凭证的行为系过程性行为，对B公司权利义务产生实际影响的系乙税务所向B公司作出的《税务事项通知》；甲税务所将涉案发票列为异常凭证并推送给乙税务所，并未给B公司设定权利义务。据此，甲税务所有关行政行为对B公司的权利义务不产生实质影响，故B公司不具有提起本案之诉的原告主体资格。

　　综上，法院裁定驳回B公司的起诉。B公司提起上诉，二审法院经审理维持一审裁定。

律师点评

可诉行政行为须有终局性

　　本案中，B公司行使法律救济权利，维护自身权益，但是因没弄清楚有关法律法规的内涵，诉讼以失败告终，其中反映的利害关系理解、可诉行政行为的完整性等问题值得重视。

　　增值税专用发票具有抵扣税款的功能，法律法规对这种发票的使用、出现问题如何处理有严格明确的规定。对于纳税人来说，为避免遇到B公司这样的情况，除了取得增值税专用发票时要认真核实外，还要注意及时了解开票方的信用，看其是否在涉税事项等方面存在问题。如果所取得发票被列为异常凭证了，则要弄清楚有关法律法规内涵，正确依法维护自己的权益。

　　本案中，法院就争议焦点的有关法理作出了明确论述：可诉的行政行为需要具备完整性、终局性，并对相对人或利害关系人的权利义务产生了实质影响。对于行政机关在行政程序中作出的过程性、阶段性的行为，其效力通常为最终的行政行为所吸收和覆盖，当事人可通过对最终行政行为的起诉获得救济。